中俄财税制度改革的比较与借鉴(3)
为了实现向市场经济体制转轨，充分发挥税收制度的重要作用，中俄的税收制度都发生了巨大变化。在中国三十多年的经济体制改革中，税收制度经历了三次重大改革：第一次是1983—1984年普遍实行国有企业“利改税”和全面改革工商税收制度；第二次是1994年再次全面改革工商税收制度，尤其是1994年的分税制；第三次是2004年以来的新一轮税收制度调整。俄罗斯从1992年开始税制改革，早期完全照搬西方发达市场经济国家税收制度阻碍了经济发展，1998年之后不断加强税收制度调整，2007年宣布已经建立起符合市场经济需要的税收制度。当前中俄税级结构与分税制紧密联系，这是一种多税种多层次征税的复合税收制度体系。中俄税收结构中增值税占比都较高，但俄罗斯企业利润税是仅次于增值税的关键性税种，而中国是以流转税制为主、所得税制为辅的税收结构。
中俄税制改革对两国财政状况产生了积极的影响，但存在的问题不容忽视。2000年以来，俄罗斯实行了以简化税制、减少税种、降低税率和减轻税负为核心的税制改革。这一改革对促进税基扩大起到了积极作用，不仅减轻了纳税人过重的税收负担，而且还实现了国家财政收入的稳定增长。其中，能源及相关产品税收收入明显增加，以单一税率为核心的个人所得税改革在提高政府财政收入和加速灰色收入合法化方面带来极强的正效应。但俄罗斯能源及原材料特征显著的经济结构，导致税收增长点与此密切相关，而能源类产品严重受制于外部环境，这也成为俄罗斯财政安全的重要隐患。培养新的税收来源尤其是挖掘非能源及相关产品税收收入，促进财政收入可持续发展，成为俄罗斯税制改革面临的新难题。1994年中国进行的分税制改革取得了一定的成果，中央税和地方税的划分保障了政府财政收入稳定增长，尤其是进入21世纪，中国税收增长迅猛，大大超过同期GDP和居民收入的增长速度，出现了税收增长近乎失控状态，尽管2004年开始实施减税政策，但企业和居民税负沉重的状况并没有得到根本性改变，长期必然制约生产水平的提高和国家财政收入的稳定增长。
总结俄罗斯税制改革经验教训，对解决中国税制改革与财政收入的可持续发展问题具有重要意义。第一，俄罗斯以单一税制为核心的个人所得税改革总体上是成功的，一些做法值得中国借鉴。俄罗斯单一所得税率的实施，改变了改革前90%以上个人所得税来自中低收入居民的状况，而目前中国个人累进所得税依然没有改变来自工薪阶层的状况（工薪阶层承担了65%以上的税负，所得税的逆调节作用十分明显）。俄罗斯二十多年来的改革实践证实，在税收秩序混乱、灰色经济活跃和税收遵从度低普遍存在的情况下，以降低税率、拓宽税基和简化税制为原则的单一税制更符合改革的实际需求。此外，俄罗斯征收个人所得税时在教育、医疗和赡养等方面增加税前扣除，确保了低收入阶层的发展需求。目前中国仍在实行的个人累进所得税发展仍处在初级阶段，它在税收总额中的地位与俄罗斯2000年的水平相当，如何改革中国当前所得税逆调节作用成为所得税改革的重要问题，而俄罗斯的做法值得相关部门重视。第二，俄罗斯在社会保障税改革方面的经验教训同样值得关注。2000年俄罗斯过于激进的社会保障税改革带来一系列负面影响，其中突出的是养老保险赤字巨大，政府不得不动用稳定基金来弥补。2010年俄罗斯被迫放弃统一社会税，重新开征各类保险费。从国际经验来看，各类社会保险费合并为社会保险税，统一计征是大趋势。2000年俄罗斯统一社会税改革正是顺应这种发展趋势，然而2010年税改费的改革是一种倒退，必然会引发一系列问题。如社会保险费的征收管理权由税务局转为国家预算外社会保障基金，使得俄罗斯财政部和联邦税务局失去了对这部分资金的监控，加大了社会保险基金的业务工作量，各个社会保险基金实际上变成了专业的检查机构。同时，由于社会保险费是在雇主向雇员发放工资时强制性代收代缴，既增加了企业运营负担，又促使部分工资逃离进入灰色地带，影响工资合法化改革。当前中国正在进行社会保障费改税的争论，关注俄罗斯存在的问题，对中国同样具有积极意义。第三，中俄都严重依赖增值税。长期以来，增值税是中俄财政收入的最主要来源。1994年税制改革后，增值税成为中国第一大税种。根据财政部数据统计，2005年增值税对全国财政收入的贡献率曾一度高达47%，此后几年间增值税占财政收入的比重虽有所下降，但其作为财政收入最大来源的地位一直未被撼动。中国的高增值税不仅令企业负担过重，而且通过流转抬高商品售价，损害低收入者，抑制了消费。增值税作为间接税，通过价格的变动最终全部或部分转嫁给消费者来承担，政府降低税率为企业减轻负担，实际上是为所有消费者减税，收益最大的是低收入者。高增值税还会带来地方盲目投资的行为。因为增值税是对经济行为征税，而不是对经济成果征税，一些税源紧缺的地方，为了本地财政收入，盲目扩大地方投资规模。2001年1月俄罗斯开征增值税，一直是俄罗斯的第一大税种。但俄罗斯为了降低企业负担，通过税法的变更使得增值税收入呈现减少趋势。如2004年增值税税率由20%降到18%，其他年份通过对部分商品实行增值税返还制度或免征增值税或免税收益额变动等方式，减少增值税收入。与此同时，2002年俄罗斯开征企业所得税，在俄罗斯财政预算收入中的比重不断提高，一度超过增值税成为俄罗斯各级预算中最重要的收入来源。因此，中国应该适度降低增值税的比重，提高企业所得税的比重。
四、财政风险及财政透明度差异